Élimination de la double imposition : exemption et imputation

Droit fiscal · Master 1

Méthodes d'exemption et d'imputation, réserve de progression et imputation forfaitaire d'impôt.

Introduction

Lorsqu'un même revenu peut être imposé à la fois dans l'État de source et dans l'État de résidence, les conventions de double imposition répartissent les droits d'imposition puis prévoient des méthodes pour éliminer la double charge. Le Modèle OCDE propose deux grandes méthodes: l'exemption, selon laquelle l'État de résidence renonce à imposer le revenu imposé dans l'État de source, et l'imputation, selon laquelle il impose le revenu mais déduit de son impôt celui payé à l'étranger.

La Suisse applique traditionnellement la méthode de l'exemption pour les revenus de l'activité lucrative, des immeubles et des établissements stables situés à l'étranger, souvent avec la réserve de progression, qui permet de déterminer le taux applicable aux autres revenus en tenant compte du revenu exempté. Pour les revenus de capitaux de source étrangère, comme les dividendes, intérêts et redevances, elle recourt à l'imputation, notamment sous forme d'imputation forfaitaire d'impôt étranger lorsque l'État de source a prélevé une retenue à la source.

L'étude de ces méthodes est essentielle pour comprendre les effets économiques des conventions et pour planifier la localisation des revenus. Elle suppose aussi de maîtriser les mécanismes complémentaires, comme la réduction pour participations pour les sociétés, la limite de l'imputation à l'impôt suisse proportionnel et la gestion des pertes étrangères.

Objectifs d'apprentissage

Distinguer la méthode de l'exemption et la méthode de l'imputation
Expliquer la réserve de progression
Décrire l'imputation forfaitaire d'impôt étranger
Appliquer les limites de l'imputation à l'impôt suisse correspondant
Identifier la méthode applicable selon la nature du revenu

Concepts clés

Méthode de l'exemption: L'État de résidence exempte le revenu imposable dans l'autre État. L'exemption peut être intégrale ou comporter une réserve de progression, qui consiste à tenir compte du revenu exempté pour déterminer le taux d'impôt sur le revenu restant imposable.
Méthode de l'imputation ordinaire: L'État de résidence impose le revenu mondial puis impute l'impôt payé à l'étranger, dans la limite de l'impôt national correspondant à ce revenu. L'excédent d'impôt étranger n'est pas remboursé.
Imputation forfaitaire d'impôt: La Suisse accorde aux résidents qui perçoivent des dividendes, intérêts ou redevances de source étrangère une imputation forfaitaire d'impôt, qui tient compte de la retenue à la source résiduelle selon la convention, en l'absence de preuve de l'impôt effectivement payé.
Réduction pour participations: Pour les sociétés, les dividendes provenant de participations qualifiées bénéficient d'une réduction de l'impôt sur le bénéfice, qui allège la double imposition économique en cas de chaîne de sociétés.
Pertes étrangères: Le traitement des pertes d'un établissement stable ou d'un immeuble étranger varie: la méthode de l'exemption conduit à ne pas les déduire du revenu suisse, sous réserve de reports ou de réintégrations d'une année à l'autre.

Conclusion

Les méthodes de l'exemption et de l'imputation constituent le cœur technique des conventions de double imposition. La première privilégie la simplicité et la neutralité d'importation de capital, la seconde la neutralité d'exportation. La Suisse combine les deux selon la nature du revenu.

La maîtrise de ces mécanismes permet de calculer correctement la charge fiscale d'un contribuable ayant des revenus étrangers et d'anticiper les effets de la planification, notamment l'effet de la réserve de progression sur le taux applicable au revenu restant imposable.

Cartes

Qu'est-ce que la méthode de l'exemption ?: L'État de résidence renonce à imposer les revenus qui, selon la convention, sont imposables dans l'autre État.
Qu'est-ce que la réserve de progression ?: Le revenu exempté est pris en compte pour déterminer le taux applicable au reste du revenu imposable, mais n'est pas lui-même imposé.
Qu'est-ce que la méthode de l'imputation ordinaire ?: L'État de résidence impose le revenu mondial puis déduit de son impôt celui payé à l'étranger, dans la limite de l'impôt national correspondant.
Pourquoi l'imputation est-elle plafonnée ?: Pour éviter que l'État de résidence rembourse l'excédent d'impôt étranger: l'imputation ne dépasse pas l'impôt national afférent au revenu étranger.
Quel type de revenu bénéficie en Suisse de l'imputation forfaitaire d'impôt ?: Les dividendes, intérêts et redevances de source étrangère perçus par un résident suisse et ayant subi une retenue à la source à l'étranger.
Quelle méthode la Suisse applique-t-elle aux immeubles situés à l'étranger ?: En règle générale la méthode de l'exemption avec réserve de progression.
Quelle méthode s'applique à un établissement stable étranger d'une société suisse ?: L'exemption, la Suisse renonçant à imposer le bénéfice de l'établissement stable étranger, avec réserve de progression pour les personnes physiques.
À quoi sert la réduction pour participations ?: À atténuer la double imposition économique des dividendes entre sociétés, en réduisant l'impôt sur le bénéfice proportionnellement au rendement des participations.
Qu'est-ce que la double imposition économique ?: L'imposition du même revenu chez deux contribuables différents, par exemple une société puis son actionnaire.
Qu'est-ce que la double imposition juridique ?: L'imposition du même revenu chez le même contribuable par deux États pendant la même période.
Qui peut demander l'imputation forfaitaire d'impôt ?: Le contribuable résident en Suisse qui perçoit des revenus de source étrangère donnant droit à l'imputation, sur demande à l'autorité fiscale.

Glossaire

Exemption avec réserve de progression: Méthode où le revenu étranger est exempté mais pris en compte pour le calcul du taux d'impôt applicable au reste du revenu.
Imputation ordinaire: Déduction de l'impôt étranger de l'impôt national dans la limite de ce dernier.
Imputation forfaitaire d'impôt: Mécanisme suisse d'imputation d'un impôt étranger forfaitaire sur certains revenus de capitaux de source étrangère.
Retenue à la source: Impôt prélevé par l'État de la source sur le revenu avant son versement.
État de source: État dans lequel le revenu est produit.
Réduction pour participations: Allégement de l'impôt sur le bénéfice des sociétés détenant des participations qualifiées.
Double imposition juridique: Imposition du même contribuable par deux États sur le même revenu.