Légalité fiscale: délégation et rétroactivité

Droit fiscal · Bachelor 2

Principe de légalité en droit fiscal suisse: éléments de l'impôt, délégation, rétroactivité.

Introduction

Le principe de légalité est la pierre angulaire du droit fiscal suisse: aucun impôt ne peut être prélevé sans base légale. L'art. 127 al. 1 Cst. exige que les principes régissant l'imposition, notamment le cercle des contribuables, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, soient définis par la loi elle-même. Cette exigence découle de la démocratie directe: le prélèvement d'un impôt est une atteinte à la propriété qui doit pouvoir être soumise au référendum, facultatif ou obligatoire selon le niveau et le canton.

Le principe se décline en plusieurs exigences. Il faut une base légale formelle pour les trois éléments essentiels (sujet, objet, assiette et taux), une densité normative suffisante, et il impose des limites strictes à la délégation au pouvoir exécutif. Le Tribunal fédéral admet toutefois des assouplissements: pour les taxes causales (émoluments, contributions de remplacement), la densité de la loi peut être réduite lorsque le montant est limité par le principe de la couverture des frais et celui de l'équivalence; en matière communale, l'autonomie des communes peut également tempérer l'exigence.

Deux questions classiques complètent l'analyse: la rétroactivité et l'interprétation. La rétroactivité proprement dite d'une loi fiscale est en principe interdite, tandis que la rétroactivité improprement dite n'est admise qu'à des conditions strictes. Quant à l'interprétation, le droit fiscal suisse n'a pas de règle spécifique: on applique la méthode pluraliste habituelle, y compris l'interprétation téléologique, sans présomption en faveur du fisc ni du contribuable.

Objectifs d'apprentissage

Énoncer les trois éléments essentiels de l'impôt qui doivent figurer dans une loi formelle
Apprécier la validité d'une délégation législative en matière fiscale
Distinguer rétroactivité proprement dite et improprement dite et leurs conditions
Expliquer les assouplissements du principe pour les taxes causales et les communes

Concepts clés

Exigence de loi formelle: L'art. 127 al. 1 Cst. impose que le cercle des contribuables, l'objet de l'impôt et son mode de calcul soient réglés dans une loi au sens formel, c'est-à-dire adoptée par le parlement et soumise au référendum selon les règles applicables.
Délégation législative: La délégation au Conseil fédéral ou à un gouvernement cantonal n'est admise que si elle n'est pas exclue par la constitution, si elle est limitée à une matière déterminée et si la loi fixe elle-même les éléments essentiels de l'impôt.
Taxes causales: Pour les émoluments et contributions causales, la loi peut se borner à fixer le cercle des assujettis, l'objet et le plafond; le montant est contrôlé par les principes de couverture des frais et d'équivalence.
Interdiction de la rétroactivité: Une loi fiscale ne peut en principe produire d'effet sur des faits entièrement accomplis avant son entrée en vigueur (rétroactivité proprement dite). La rétroactivité improprement dite, qui concerne des situations durables ou la période fiscale en cours, est admise sous conditions.
Interprétation des lois fiscales: Pas de règle spéciale: on recourt à la lettre, au système, au but et à l'histoire de la loi. Le fisc doit appliquer la loi telle quelle, sans interprétation extensive ni restrictive par principe.

Conclusion

La légalité fiscale protège le contribuable de l'arbitraire et garantit la prévisibilité de la charge: seule une loi formelle peut fixer les éléments essentiels de l'impôt, et la délégation reste exceptionnelle et encadrée. Les assouplissements admis pour les taxes causales et en matière communale ne remettent pas en cause ce socle.

La maîtrise de ces règles permet d'attaquer ou de défendre la base légale d'une prétention fiscale et d'évaluer la portée d'une réforme prévue pour s'appliquer à une période en cours, deux questions récurrentes dans la pratique des administrations fiscales et du Tribunal fédéral.

Cartes

Quelle disposition constitutionnelle consacre la légalité fiscale?: L'art. 127 al. 1 Cst., qui exige que les principes de l'imposition (contribuables, objet, calcul) soient réglés par la loi.
Quels sont les trois éléments essentiels de l'impôt devant figurer dans la loi?: Le cercle des contribuables, l'objet de l'impôt et son mode de calcul (assiette et taux).
Pourquoi la légalité fiscale est-elle liée à la démocratie?: Parce que l'impôt est une charge imposée sans contrepartie directe: il doit pouvoir être soumis au vote ou au référendum du peuple ou de ses représentants.
Quand une délégation législative est-elle admissible en matière fiscale?: Si la constitution ne l'exclut pas, si elle se limite à une matière déterminée et si la loi formelle règle elle-même les éléments essentiels de l'impôt.
Le Conseil fédéral peut-il fixer seul le taux d'un impôt par ordonnance?: Non, sauf base constitutionnelle expresse: le taux est un élément essentiel qui doit figurer dans la loi formelle ou dans la constitution.
Comment le principe est-il assoupli pour les taxes causales?: La loi peut se limiter à fixer le cercle des assujettis, l'objet et un plafond, le montant étant contrôlé par la couverture des frais et l'équivalence.
Que recouvre le principe de la couverture des frais?: Le produit global de la taxe ne doit pas dépasser, de manière durable, l'ensemble des coûts du service public qu'elle finance.
Qu'est-ce que la rétroactivité proprement dite?: L'application d'une règle nouvelle à des faits entièrement accomplis avant son entrée en vigueur; elle est en principe interdite.
Qu'est-ce que la rétroactivité improprement dite?: L'application d'une règle nouvelle à une situation durable ou à une période fiscale non encore close; elle est admise si elle est prévisible, motivée par des raisons pertinentes et respecte l'égalité.
Les lois fiscales s'interprètent-elles restrictivement?: Non, il n'existe pas de règle d'interprétation restrictive: on applique la méthode pluraliste (lettre, système, but, histoire).
Une pratique administrative peut-elle créer un impôt?: Non, une circulaire ou une pratique ne crée pas de droit: elle ne peut qu'expliciter l'application de la loi et ne lie pas les tribunaux.

Glossaire

Légalité fiscale: Principe selon lequel aucun impôt ne peut être perçu sans base légale suffisante, formelle pour ses éléments essentiels (art. 127 al. 1 Cst.).
Loi au sens formel: Acte adopté par le parlement selon la procédure législative et sujet au référendum selon les règles applicables.
Délégation législative: Transfert à l'exécutif de la compétence de régler certains points par ordonnance, dans les limites fixées par la loi.
Taxe causale: Contribution due en contrepartie d'une prestation étatique ou d'un avantage, distincte de l'impôt.
Principe d'équivalence: La taxe doit rester proportionnée à la valeur objective de la prestation fournie.
Rétroactivité improprement dite: Application d'une règle nouvelle à une situation qui se poursuit au moment de l'entrée en vigueur.
Densité normative: Degré de précision exigé de la loi pour que le contribuable puisse prévoir sa charge fiscale.